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德鲁克管理经典-第47部分
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如果产品是错误的产品，或如果产品的战略是错误的，那么分销渠道作为顾客是不会采购产品的。
生产品牌大众消费品的企业通常对此一清二楚。它们至少知道它们有两种截然不同的顾客，即家庭主妇和零售商，这些顾客都有不同的和常常互相矛盾的希望和需要。但是，其他企业似乎对此知之甚少。
消费品制造企业通常认为零售商属于分销渠道，而不是顾客。顺便说一句，正因为如此，与经销商的关系才是长期困扰家用电器等行业的问题。
在另一方面，工业品的制造企业常常没有认识到它们的顾客也是它们的分销渠道。例如，它们把造纸业或面包房视为它们的市场。但是，工业用户也会向市场或顾客销售电机、纸用黏合剂或焙烤食品用甜料，最重要的是，这些产品可以满足某一项最终用途。如果我生产一种只在某个炼钢环节使用的化学品，那么我的销售额基本上取决于钢铁的销售。如果钢铁公司从其他企业购买化学品或采用不同的化学品，我就会破产；换句话说，如果我失去了钢铁行业这个顾客，我就会倒闭。但是，如果钢铁行业没了市场，无论钢铁公司多么喜欢我的产品，我还是会破产。如果这种情况发生，由于我没有了分销渠道，因此我破产了。
因此，工业品制造企业的顾客扮演着双重角色：它们是真正的顾客和真正的分销渠道。在任何一方面，它们对于生产者来说都是至关重要的。如果生产者的产品没有退出顾客的制造环节（如在衣服和衣料中使用的人造纤维），生产者最好还要关心它们的工业顾客采取了什么措施让最终的消费者接受它们的产品。
最后，在现代经济中（包括发达国家和发展中国家），分销渠道变得很快——变化的速度通常比技术或顾客的期望和价值观快得多。实际上，我所看到的有关分销渠道的企业决策无不是5年之后都保持雷打不动，从未进行过重新思考和从根本上发生过变化。
市场和分销渠道是值得高度重视和广泛研究的——企业重视和研究它们的力度应比企业通常所做的要大得多。企业通过对它们的分析掌握的新的洞察力和挖掘到的机会（也有令人不快的意外）很可能是产品分析法所不能及的。但是，只有分析了产品这个最熟悉和最容易分析的成果区，企业才能承担起循序渐进地完成分析程序、确定分析的目的和概念以及证明分析程序的诊断能力的重任。
这未必符合百货公司的情况，而在分析这样的公司时，顾客的典型购买行为可能是更好的出发点；以普通百货公司及其产品为分析对象的常规分析法至少不具有太大的启示作用。同时，某个美国商业银行还可能认为顾客是优于不同部门提供的不同业务的分析基础；我们的商业银行毕竟是金融超市。这条规定只有一个重大例外。只要较大规模的综合性企业包含许多真正的企业，这些企业就应成为分析的出发点。它们不仅是规模比产品或产品系列（或服务）大的单元。它们的成果几乎更“真实”，而且它们的资源也是如此，这是因为它们通常是与众不同的和独立的，而且了解投在这样的企业中的资本的人通常局限在非常小的范围内；然而，如果企业生产许多产品，管理者通常就无法掌握投在某一个产品上的资本额。企业中的企业的责任得以确定，它们的目标得以确立。这些当然都是赞成分散经营的论据，而且当提到企业分析时，它们实际上是有说服力的论据。但是，在全面地分析完这样的企业后，管理者必须逐一地分析企业的主要成果区，然后把它们放在一起分析。这使得我们再一次开始对产品进行分析，但我们的洞察力和理解力都已得到提高。
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第3章 收入、资源与前景（1）
收入、资源与前景企业及其成果区的分析以哪些要素，即为数不多的基本事实为基础呢？今天的每一位管理者都被淹没在数字海洋中。同时，越来越多的数据每天源源不断地涌现出来。哪些是真正有意义的数据？为了迅速、有效和可靠地传递数据的含意，企业如何把这些数据呈现出来？
有人可能把本章和以后章节的主题称为“企业X光”。这些章节论述的是概念。然而，它们通过一个具体的实例介绍思想：即（虽然非常简单地）介绍对某个现有企业（我会称之为通用产品公司）的实际分析过程。这是一个规模中等且相当成功的制造公司，唯一有别于同类的许多其他公司的是，几十年以来它在美国和欧洲市场表现得都同样活跃，在大西洋的两岸都有工厂、销售力量和管理人员。
在分析中实际上只介绍了一个成果区：产品。但是，同样的概念适用于对其他成果区的分析：顾客、市场、最终用途和分销渠道。无论企业生产有形的产品，还是提供服务，都没有太大的区别。
表31分析了企业的全部产品，而不是一次分析一个产品。所有数据把单个产品的绩效、成本、资源和前景与企业的整体成果及企业的全部资源和付出的努力联系在一起。表31通用产品公司：产品分析示例
（单位：100万美元） 公司销售总额145采购的原材料50固定成本15税前纯利145可得到的产品收入80可分配给产品的成本655产品〖3〗贡献系数①
（％）〖2〗收入在成本中的比重贡献的纯收入数值占公司
总收入的
比例（％）数值占公司
总成本的
比例（％）数值占纯利
的比例
（％）A19024018228007250026B140175167255…27…120亏损C140175721106847033D11014052755840038E709054801611015F40503450064010G4050365504530075H35453350021505I2025185250151005J低于10101520…05…05亏损①贡献系数等于贡献的纯收入占纯利的比例（前一栏）除以产品收入值（第一栏）。
这项分析采用的数据通常是标准的会计数据——但“事务处理”概念（在后面会予以说明）除外。然而，列出这些数据的表31可能看上去比较陌生（虽然使用过收支平衡点分析法和财务分析法的管理者会发现他们对这个表格并不陌生）。
在大量和层出不穷的、关于这两个分析技巧的著作中，我发现劳腾施特劳赫（Rautenstrauch）和维利尔斯（Villiers）撰写的《工业管理经济学》（The Economics of Industrial Management）第2版（纽约，1957年出版）和乔尔·迪安（Joel Dean）的《管理经济学》（Managerial Economics）（纽约，1951年出版）是美国出版的最有价值的图书，它们都面向企业家解释概念和阐明技巧。其中，第一本书特别介绍了收支平衡点，而第二本书尤其适用于财务分析。许多最近出版的书采用了更先进的技术，特别是数学方法。在有些情况下，先进的技术会提供实质性的帮助，如分析连续的物料流（如石油精炼的物料流）中存在的产品组合和生产时间问题。在系统分析（如在重大航天器开发项目中）时，企业需要使用更先进的方法。但是，在大多数企业经营活动中，更原始的、复杂程度较低的方法就够用；更先进的方法可能会改进这些活动的成果，但不会从根本上改变它们。我们分析的出发点是第1章曾经介绍过的“企业的现实”：书包 网 。 想看书来
第3章 收入、资源与前景（2）
收入资金与成本资金未必属于一条资金流。
企业现象也符合社会事件的正态分布规律，即90％的“果”是由最初10％的“因”造成的，反之亦然。
因此，收入与量成正比例，大部分的量和相应的、大部分的收入是由一小部分客户（市场、顾客等）创造出来的。
因此，成本与事务成正比例，大部分的成本是由大量（可能占90％）事务引起的，而这些事务创造的收入只占一小部分。
为什么不使用成本会计法
成本大体上与事务直接成正比例，这种说法很少会让人感到惊讶。例如：
50000美元订单的成本通常不会超过500美元订单的成本；前者的成本当然不会是后者的100倍。
设计一个卖不出去的新产品与设计取得成功的产品，企业要付出同样高的代价。
小额订单和大额订单在文案工作的成本上是相差无几的，即都要做相同的工作，如订单的记录、下达生产通知、安排进度、计费和收款等。
对于小额和大额订单来说，设计、制造、包装、储存和运输产品的成本甚至几乎是相同的。对于小额订单来说，实际的制造活动是唯一占用时间比较少的环节；在今天的企业中，这通常是次要的成本因素。其他所有活动需要的时间和处理工作都是相同的。
尽管如此，许多企业家还会问，我们的分析为什么不以成本会计为基础呢？它告诉我们准确的成本是多少，难道不是吗？答案是，用成本会计法计算出特定产品在企业的总成本中所占的比重，这是错误地使用了成本会计法。
成本会计必须为企业所花的每一分钱找到出处。由于成本会计师不能证明哪些成本是在制造这个或那个产品的过程中直接产生的，因此他必须分配成本。他只能这么做，即假设所有的非直接成本要么与直接成本成正比例，要么与产品的销售价格成正比例。只要分配的数额只占所有成本的一小部分，即10％或20％，这种做法就是无可非议的。在生产活动中，50年前的情况就是如此。然而今天，在所有成本中，大部分成本都不是直接成本，即大部分成本不是在生产出一个单位的某种产品时产生的，也不只是在这个过程中产生的。只有在外面采购的原材料和物资仍旧可以被视为真正的直接成本。今天，甚至所谓的“直接人工成本”也不随着单位产量的起伏而波动。无论工厂提供什么样的产品组合，它都是几乎不会发生变化的。无论总产量有多少，大多数直接人工成本甚至都不会发生变化。大多数制造行业和所有服务业的劳动力成本都是与时间有关的费用，而不是与产量或产品数量有关。在现代企业中，除了采购的原材料外，被视为真正的直接成本的，在所有成本中的比例总共不到1/4；也就是说，这些成本真正地随特定数量的特定产品或流程的变化而变化，而且是由后者决定的。
这可能不会对成本会计师的工作产生什么影响。在分配与产品的数量或价格保持固定比例的成本时，构成产品的单位总成本的不同成本要素之间的关系（例如产品的制造成本和精加工成本之间的关系）实质上可能不会出现不正常的变化。换句话说，成本数据仍旧会可靠地显示出成本关系在哪方面出现了不协调的现象。但是，要掌握企业生产这个或那个产品的成本，分配大部分成本的计算方式是派不上用场的。这些计算方式过早地判断它们应该记录的内容——成本是如何负担和分配的。此外，它们提出的这一个假设是最不可能正确的假设：即各项成本的分配符合“标准”的高斯钟形曲线，也就是说成本与成果成正比例。
第3章 收入、资源与前景（3）
这种情况也有例外，例如基本上只有一种产品的企业。
通用汽车生产的大部分产品都属于一个产品家族——汽车，该公司40年以来一直沿用一个成本概念，即每辆汽车负担的成本相当于生产能力达到80％的工厂的总成本除以生产能力达到80％的工厂生产出的汽车的数量。这也是一般性的理论，只具有可能性；虽然它表达的是类似的成本定义，但这个一般性的理论比我们的理论更简单。
在非常大和与众不同的特定成本中心（如船队中的轮船或航空公司的喷气式飞机）中，企业可以掌握和利用实际成本。然而在其他方面，实际成本通常是无法被提取出来的。它们的行为必须建立在假设的基础上。
按事务分配的理论只是与某些工作的成本行为更接近，这些工作既不是以生产一定数量的产品为中心，也不是以这样的活动为表现方式。在今天的企业的所有成本中，大部分成本都属于这种类型。
企业通常可以毫无疑问地确定，与特定产品有关联的主要成本类别与收入贡献额和成本负担额没有关系，这就是原材料和零部件的采购成本。我们以生产烤面包机、咖啡壶和熨斗等小家电的公司为例简单说明这个问题：
采购的原材料和零部件在该制造企业为产品A规定的价格中占60％，在产品B的价格中占30％。这两种产品的销售量是相同的。在该企业为这两种产品规定的价格中，利润率占10％。因此，人们认为这两种产品都取得了同样不俗的成绩。但实际上，该企业在产品A上每取得1美元的利润，自己就要付出相当于3美元的资源和努力；在产品B上每取得1美元的利润，自己就要付出相当于6美元的资源和努力。如果市场希望企业以不变的价格增加这两种产品的产量，而企业拥有的资源只够扩大一种产品的再生产：
企业把它拥有的资源投在产品A上比投在产品B上多获得1倍的产量。多生产1个单位的产品A，企业只需要付出相当于30美元的资源，而产品B需要60美元。
因此，企业扩大产品A的产量比扩大产品B的产量会多获得1倍的利润。
因此，在考虑收入贡献额和成本负担额时，企业应采用“附加价值”计算法，其中在销售总额和成本中已经扣除了采购的原材料和零部件。
“制造附加价值”是普遍使用的术语。无论是在制造环节中，还是在分销环节中，它都比“附加成本”更好。首先，只有顾客才带来附加价值。制造企业和分销商可以做的只是增加成本。其次，企业想知道的是，在这个附加成本中，哪些会转变为价值，而带来利益冲突和浪费的又有多少。但是，“附加价值”这个术语已经被人们普遍接受，改变它就显得哗众取宠。
只要“利润”相当于企业为从市场上获得资金而必须支付的最低费用，无论它是否是“沉没成本”，这都不是我们在这里关心的问题——虽然在企业经济学中，它是重要的问题。总之，我们介绍的计算方式没有考虑这样的利润。传统的利润率在利润流中也只是一个因素，即利润流等于利润率乘以营业额。两种产品的销售价格都是1000美元，它们使用的原材料可能是相同的，利润率也是相同的，即每个单位的产品为150美元。但是，如果一种产品的产量和销售量是5个单位，而另一种产品只卖出了1个单位，那么第一种产品的利润就是另一种产品的5倍。这是基本的道理；但除非企业家采用的计算方式包括这两个因素（例如杜邦公司对外公布的投资回报计算方法），否则他们往往把这个道理置之脑后。在本分析中采用的所有概念和计算方法因此都是利润率的计算方法，包括利润率和营业额。 txt小说上传分享
第3章 收入、资源与前景（4）
企业在基本的计算中还应扣除不随任何特定量的工作和生产活动的变化而变化的成本。这些是真正的固定成本——租金和不动产税、保险费、维护费和服务资本，而服务资本是最重要的，它是已经投入的资金，因此无论销售量或利润额有多少，这笔费用都是要支付的（会计师和经济学家一般称这种成本为“沉没成本”）。当固定成本居高不下时，企业就需要采用单独的成本分配方法——在后面，我将用具体的例子分析轮船运输业务的成本负担问题。
我们因此总结出以下定义：
纯销售额只是公司的销售额减去原材料采购成本。
公司的总收入等于纯销售额减去固定成本（有些人称之为“可分配收入”）。
某个产品的收入与公司总收入的比例关系相当于产品的销售额（扣除直接和唯一由该产品引起的原材料和耗材的采购成本）与公司的纯销售额的比例关系。
某个产品的成本负担额与公司总成本（减去原材料的采购成本和固定成本）的比例关系相当于由该产品引起的事务与企业中的这种事务的总量的比例关系。
纯收入贡献额当然只是产品的收入与产品的成本负担额之间的差额。
只有当固定成本在总成本中只占相对较小的一部分（大约低于20％）时，纯收入贡献额接近某个产品的利润或亏损额。
任何采用多产品收支平衡点分析（见上述腾施特劳赫和维利尔斯撰写的著作）等方法的企业当然会采用这里的计算方法计算贡献系数。然而，这不是普遍采用的方法——虽然企业家应该了解这个方法，即使他们因它的复杂性而放弃采用它。 贡献系数（即产品随产量的增减而创造收入的能力）是某个产品每创造出100万美元的销售额而贡献出纯收入的能力。当然，我们可以用公司总收入与100万美元产品销售额之比表示贡献系数，或用具体的金额表示贡献系数，即让总收入增加一定的比例或金额而需要增加的销售额。如果用一种产品的产量替换另一种产品的产量，我们可以这个方法估算我们希望取得的成果。换句话说，贡献系数假定总产量是保持不变的。即使有这样的限制条件，它也只是一个粗略的近似值。由于它比较接近实际数值，因此我们可以在它的指引下认识到增加任何一种产品的销售额的努力会对总体成果产生什么样的影响。
什么是事务处理
迄今为止我们使用的术语可能听起来很陌生；但它们表达的想必是非常熟悉的概念。
然而，这里有一个例外，这是一个新概念，要求使用会计系统很少提供的数据，它就是事务（transaction）。
什么是事务处理？最重要的是，在企业的许多事务中，我们如何确定哪一项事务代表着实际的成本结构？
一成不变的答案是不存在的。这是由企业的性质决定的，而不是由会计实践或经济法则决定的。
在许多企业中，发出的发货单的数量是最简单和最容易得到的事务处理单位。由于企业围绕着发货单的数量来组织占用大量成本的文书处理工作，因此一张发货单可以相当可靠地成为考察某个产品负担的实际成本的指标。有时，发货量是更方便的事务处理单位，特别是一张发货单上有许多不同的产品。
在百货公司，每个顾客的购买额长期以来一直是衡量成本结构的准确指标。每个顾客购买的越多，零售业务的效率就越大。对于百货公司来说，进入百货公司买走一定数量的一定商品的顾客数量可能是比任何其他指标更可靠的事务处理单位。
第3章 收入、资源与前景（5）
某个制造科研用计算机的中型公司认为，为获取一份订单而必须编写的方案数量属于事务处理单位。由于方案涉及大量技术和文书工作，因此它是真正的成本中心，也是消化公司最有限和最昂贵的资源（即最优秀的技术人才）的无底洞。
在某个铝材轧制厂，真正的事务处理单位是通过热轧环节的生产活动的数量。然而，在同一个公司的冲压车间（生产汽车用水箱或冰箱门把手等产品），恰当的事务处理单位是熟练的开模工为冲压出任何特定的形状而在准备冲压机的过程中需要的时间（小时）。
对于从事商业运营的航空公司来说，最有意义的成本单位是特定航线或特定航班的有效但未售出的座位里程数，即“不工作的成本”。但对于通过许多独立的零售商销售商品的消费品公司来说，真正的事务处理单位可能完全是产品每实现100万美元的销售额，公司需要拜访经销商的次数。它甚至可能是大量销售该公司的产品需要的经销商的数量。为任何登记在册的经销商提供服务的成本几乎是相同的——而且是有增无减的。如果他们之间有什么不同，那就是规模比较大的经销商比较受青睐，他们的信用风险比较小，而且付款周期更短，除此之外，公司通常拜访这些经销商的次数也比较少，他们要求的服务也比较少。
对于需要投入大量资金的加工业（例如造纸或石油化工）来说，最有意义的成本计算单位可能是时间：即不同的产品实现相同的销售价值（当然扣除原材料的采购成本）需要的时间。在这种行业中，成本往往取决于运行时间（小时）的长短。
确定哪些事务适合于特定企业是企业分析的一部分内容。它本身是一大进步，有利于我们了解企业及其经济状况。它还是名副其实的企业决策，既具有重要影响，又存在很大的风险。分析人员或技术人员可以提出有效的选择和结果。管理层的责任是做出最终的决策。
通过举例说明实际的计算过程，我们可以了解到这些概念是如何使用的。这里有三种不同的产品——某个制罐厂生产的三种不同的金属容器。
公司的销售总额是15亿美元。原材料的采购成本是5000万美元，得到的纯销售额为1亿美元。每年的固定成本总额是3000万美元，得到的产品总收入为7000万美元。产品X的销售额为4000万美元；其中，原材料的采购成本是1000万美元，比平均水平稍低，得到的收入为3000万美元或占公司总收入的30％。因此，该产品的收入等于公司的销售额减去原材料再减去固定成本的30％，即2100万美元（7000万美元的30％）。
公司的总成本是135亿美元。减去原材料的采购成本和固定成本后，剩下的5500万美元就是由产品产生的总成本。几乎最具代表性的事务处理单位是发货量——每年总共有25万件。根据抽样调查显示，在这些产品中，产品X占6万件或24％。这使得它负担的成本为1320万美元（5500万美元的24％），贡献的纯收入为780万美元（我们将在后面看到，在公司的1500万美元（15亿美元的销售额减去135亿美元的成本）利润总额中，它的利润超过了一半）。因此，它的贡献系数是公司每取得100万美元的销售额，它就会带来195万美元的销售额。
在产品总收入中，产品Y占22％，与产品X差不多——收入为1540万美元。但它的事务处理量占30％——或负担的成本为1650万美元；贡献的收入为…110万美元。产品Z贡献的收入同样是负数——…340万美元——占总收入的18％（1260万美元），但在总成本中占29％（1600万美元）。
第3章 收入、资源与前景（6）
然而，这个企业的固定成本相当高。这里显示的数字是分摊固定成本后的数字。这意味着我们在这里计算纯收入贡献额前，每一种产品都已经分摊了固定成本。因此，在收回产品Y和产品Z的成本前，不生产这些产品的成本大于生产这些产品的成本——当然，在以下两个前提条件下，这就是负收入贡献额要表达的意思，即：（1）它们的负收入贡献额低于它们负担的固定成本；（2）在全部生产和销售活动中，企业无法用其他收益更高的产品取代这些产品。（后面的条件属于至关重要的假设。它总是不言而喻的，但很少受到检验。因此，在许多情况下，固定成本分摊的理论往往成为无关紧要的借口。）对于产品应负担的固定成本的比例，我们可以认为这个数字应与其创造的收入成比例或与其负担的成本成比例。我倾向于选择后者——不是因为它更符合逻辑，而是因为在考察表现较差的产品时，它更具有说服力。通过采用任何一种方法，我们都会发现产品Y和产品Z分摊的固定费用相当大，因而对公司可以实现的毛利起到了贡献作用——尽管按照这个考察标准，产品Z的利润率甚至非常小。
纽约的管理咨询公司——麦肯锡公司最近于1963年为美国最大的加工食品生产企业通用食品公司（General Foods Corporation）调查了食品杂货业的利润与成本，其中，有关企业成本的事务分析法的优势得到了充分证明。食品杂货商的传统做法与大多数零售商一样，都是在“总利润率”的基础上加上“平均”成本。食品杂货商因此认为总利润率最高的食品是最有利可图的——虽然管理完善的超市连锁店已经越来越多地重视周转率。然而，麦肯锡的调查报告显示，实际成本取决于每个商品需要的事务处理量，而且不同商品负担的成本存在非常大的差异。例如，1箱干谷类食品的利润率与1箱罐装浓汤的利润率几乎是完全相同的：前者是126美元，后者是121美元。因此，食品杂货商总是认为这两种商品给他带来的利润是相同的。但事务处理研究法显示每箱谷类食品的实际利润只有25美分，而罐装浓汤的利润是71美分。即使婴儿食品的总利润率非常高，而且周转非常快，但是食品杂货商需要付出很多的努力管理这种商品，因此对于食品杂货商来说，它们实际上是赔钱的。
管理者可能从未把他们的企业视为“事务处理系统”。但是，一旦他们领会了这个概念（特别是这个概念是通过具体的例子传达的，而不是靠学术论文表达的），他们通常可以在他们熟知的企业中应用这个概念。直觉至少会帮助管理者找到正确的答案。
如果公司中有经验的管理者存在意见分歧，他们可以从中获得启发和有价值的信息。在特定的企业中完全可能存在不同的事务，它们都可以成为成本单位。我知道在一个大型化工公司中，发货单、帮助顾客使用产品的服务需求的数量和为特殊用途而变更产品的行为都可能被认为是具有代表性的事务处理单位和真正的成本计量单位。如果同一个产品因采用了不同的尺度而产生截然不同的成本，这些信息实质上是相互关联的。它们至少让企业中的人们认识到，在就他们讨论的产品的优点和成果发表意见时，他们为什么会发生冲突。 。。
第3章 收入、资源与前景（7）
在可以把截然不同和独立的操作环节分解出来的企业中，企业可以，而且通常应该可以根据各个操作环节的典型事务确定它们的成本。所有操作环节的成本加在一起就是企业负担的总成本。
在经营成本非常高和实际上保持固定不变的企业中，这是正确的程序。我们无法让轮船的一部分出海航行；因此，无论轮船是满员，还是空无一人，产生的成本始终都是操纵整条船的总成本。同样，造纸厂的纸浆机不是开着，就是关着；它不能半速运转。它的经营成本是固定的，无论在什么时候生产任何纸浆，它产生的经营成本是全部经营成本，而且还非常高。
任何海运�
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